W gruncie rzeczy – aktualności dla branży nieruchomości – sierpień 2023

24.08.2023

Bez kategorii

Sprzedaż inwestycji w trakcie realizacji – budynek czy teren niezabudowany?

Przepisy ustaw podatkowych przewidują odmienne zasady opodatkowania VAT transakcji dostawy niezabudowanych terenów budowlanych oraz nieruchomości zabudowanych. Jeżeli jednak inwestycja budowlana nie jest jeszcze ukończona, pojawia się wątpliwość – który z powyższych modeli opodatkowania VAT ma zastosowanie?

W praktyce wykształciły się dwa poglądy – pierwszy z nich przyjmuje, że budynek w trakcie realizacji jest dla celów VAT traktowany tak, jak budynek ukończony. Sprzedaż nieruchomości z trwającą inwestycją budowlaną może więc w określonych okolicznościach w całości podlegać opodatkowaniu stawką 8% VAT, jeżeli wznoszony jest budynek mieszkalny.

Pogląd drugi przyjmuje zaś założenie, że skutki podatkowe właściwe dostawie budynków lub budowli można zastosować wobec już zakończonej inwestycji. W związku z tym sprzedaż trwającej inwestycji budowlanej powinna być traktowana jako kilka odrębnych świadczeń – oddzielnie skutki podatkowe należy rozpoznać dla dostawy nieruchomości (zazwyczaj jako dostawy gruntu niezabudowanego) oraz dla zbycia zrealizowanych nakładów, w postaci usług budowlanych.

Argumenty za zastosowaniem pierwszej z powyższych opcji przedstawił Naczelny Sąd Administracyjny w sprawie o sygnaturze I FSK 1056/19 z 11 stycznia 2023 r. Spór w tej sprawie dotyczył interpretacji indywidualnej, wydanej przez Krajową Informację Skarbową na rzecz podatnika, który twierdził, że w takiej sytuacji może zastosować stawkę 8% VAT. Podatnik argumentował, że prowadzone są prace nad realizacją budynku mieszkalnego, co potwierdzają dokumenty budowy. W momencie transakcji będą już trwały prace ponad poziomem gruntu (przygotowane będą ściany zewnętrzne i stron nad kondygnacją parteru). Nabywca inwestycji zamierza ją ukończyć zgodnie z projektem budowlanym.

Organ podatkowy uznał jednak stanowisko podatnika za błędne. Natomiast w sporze przed sądami administracyjnymi racja została przyznana podatnikowi. Zarówno Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, jak i Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że nie można pominąć w opisanej sprawie zaawansowania budowy i rozpoznać dostawy gruntu niezabudowanego. W ocenie sądu może mieć tu zastosowanie obniżona stawka opodatkowania VAT, mimo że inwestycja na moment sprzedaży nie będzie w pełni zakończona.

W praktyce stosowania prawa powyższe zagadnienie nie jest jednak traktowane jednolicie, istnieją bowiem także orzeczenia, które przyjmują prawidłowość poglądu organów podatkowych. Kwestią, które potencjalnie może mieć tu znaczenie jest także zakres zaawansowania prac budowlanych. Zastosowanie obniżonej stawki opodatkowania w takiej sytuacji prowadzić do sporu z organami podatkowymi. Każdą tego typu transakcję należy poddać szczegółowej analizie i krytycznie ocenić na ile realne są ryzyka podatkowe.

Usługa związana z nieruchomością i miejsce jej świadczenia

W transakcjach transgranicznych pomiędzy podatnikami, których przedmiotem jest świadczenie usług, kluczowym zagadnieniem jest ustalenie miejsca świadczenia. Określa ono bowiem co do zasady, gdzie dana usługa jest opodatkowana oraz kto odpowiada za rozliczenie należnego VAT. Przepisy ustawy o VAT przewidują w tym względzie zasadę ogólną, od której istnieje szereg wyjątków, w tym dla usług związanych z nieruchomością. Art. 28e ustawy o VAT wskazuje, że miejscem świadczenia tych usług jest miejsce położenia nieruchomości.

Czym jednak są usługi związane z nieruchomościami? Przepisy ustawy o VAT podają przykładowe świadczenia: usługi rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami, usługi zakwaterowania, usługi przygotowania i koordynacji prac budowlanych, w tym usługi architektów i nadzoru budowlanego. Niekiedy zaliczenie danego świadczenia do usług związanych z nieruchomością wymaga jednak bardziej szczegółowych analiz, jeżeli związek usługi z nieruchomością nie jest tak jednoznaczny.

W wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku (sygn. I SA/Gd 428/23) z 26 lipca 2023 r. przedstawiona została analiza świadczenia podlegającego na dostarczaniu danych. W tym konkretnym przypadku dane, wynikające z monitorowania obiektów w przestrzeni kosmicznej, były zbierane przez sensory, zaś zebrane dane po ich przetworzeniu były przekazywane podatnikowi – Polskiej Agencji Kosmicznej. Urządzenia służące do zbierania danych były umieszczone na konkretnych nieruchomościach, których lokalizacja – jak wskazywał podatnik – była kluczowa z perspektywy możliwości pozyskania określonych danych oraz ich jakości. Z tego powodu podatnik twierdził, że przedmiotowa usługa jest związana z nieruchomością i powinna zostać opodatkowana poza Polską, w miejscu, w którym dane nieruchomości się znajdują.

Z poglądem tym nie zgodził się Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, a jego interpretację potwierdził sąd administracyjny. Sąd uznał, że w opisanej sytuacji nieruchomość nie stanowi centralnego i nieodzownego elementu świadczenia, z tego powodu mają tu zastosowanie zasady ogólne rozpoznania miejsca świadczenia. Wskazana usługa nie jest więc usługą związaną z nieruchomościami.

Cesja praw z umowy nabycia nieruchomości – sprzedaż towaru czy usługi w VAT

Transakcje nabycia nieruchomości w praktyce często są realizowane etapami. Najpierw następuje  zawarcie umowy przedwstępnej, a następnie umowy przyrzeczonej. Schemat ten dotyczy zarówno nabycia lokali w ramach umów z deweloperami, jak również transakcji dotyczących nabycia gruntu przez deweloperów. Często przed zawarciem umowy przenoszącej własność następuje cesja praw z umowy przez stronę dokonującą zakupu na rzecz innego podmiotu. Powstaje wówczas pytanie – czy taka cesja jest z perspektywy VAT traktowana jak dostawa towaru (nieruchomości) czy świadczenie usług (zbycie prawa).

Jeżeli zbywca działa jako podatnik VAT, ma nie lada kłopot z ustaleniem skutków podatkowych. Rozbieżności pomiędzy dostępnymi opcjami są ogromne – od zwolnienia z opodatkowania VAT, przez zastosowanie stawki 8% VAT, po opodatkowanie transakcji stawką podstawową VAT, czyli 23%.

Praktyka stosowania prawa jest niestety w tym względzie niejednoznaczna i można odnaleźć rozstrzygnięcia oparte na argumentach wspierających każdą z powyższych opcji.

WSA w Warszawie w wyroku z 4 sierpnia 2023 r. sygn. III SA/Wa 873/23 przyjął pogląd, że cesja praw do umowy sprzedaży gruntu jest świadczeniem usług. Zdaniem sądu, za taką interpretacją przemawia charakter umowy i jej cel ekonomiczny. Nie dochodzi bowiem do przeniesienia władztwa nad towarem, w związku z tym nie należy rozpoznawać dostawy towarów.

Warto jednak odnotować, że również WSA w Warszawie w wyroku wydanym w październiku ubiegłego roku (sygn. III SA/Wa 1015/22) przyjął odmienny pogląd i przedstawił inną argumentację. Sąd uchylił interpretację prawa podatkowego wydaną na rzecz podatnika, w której KIS uznał cesję praw z umowy deweloperskiej za świadczenie usług. Zdaniem sądu cesja praw i obowiązków z umowy nie ma samodzielnej klasyfikacji na gruncie VAT. Jej charakter powinien być więc oceniony poprzez analizę transakcji, której dotyczy cesja. W omawianej sytuacji nie ulegało wątpliwości, że strony dokonały cesji praw dotyczących nabycia lokalu, a więc zawarta umowa powinna być uznana za dostawę towarów.

Oba powyższe orzeczenia WSA są nieprawomocne.

26.01.2024

Doradzaliśmy VIGO Photonics w emisji akcji o wartości ponad 63 mln zł

Czytaj

25.01.2024

Ile czasu zajmuje obecnie rejestracja fundacji rodzinnej?

Czytaj

22.01.2024

Kancelaria Tomczykowski Tomczykowska doradzała spółce Daal Invest przy inwestycji w budowę hali magazynowej przeznaczonej do wynajmu przez Kirchhoff Polska

Czytaj

19.01.2024

Obligatoryjny KSeF nie wejdzie 1 lipca

Czytaj