W gruncie rzeczy – aktualności dla branży nieruchomości – lipiec 2024

1. Kara za opóźnienie w realizacji prac rozbiórkowych może być kosztem podatkowym – wyrok sądu

Zapłaty kary umownej jest często traktowana przez podatników jako wydatek nie stanowiący kosztu uzyskania przychodów. Takie stanowisko przedstawia także z reguły administracja podatkowa. Nie zawsze jest to pogląd uzasadniony, czego dowodem jest niedawny korzystny dla podatnika wyrok sądu administracyjnego o sygn. I SA/Gl 180/24.

Sprawa dotyczyła zapłaty kary umownej wynikającej z opóźnienia realizacji prac rozbiórkowych. Umowa pomiędzy podatnikiem a jego kontrahentem przewidywała nałożenie kary umownej w przypadku nieterminowego wykonania robót z przyczyn, za które wykonawca ponosi odpowiedzialność.  W związku z zaistnieniem takich okoliczności wykonawca został obciążony karą umowną.

Czy taka kara może być kosztem uzyskania przychodów? Podatnik uznał, że może – ale z ostrożności wystąpił z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej. W interpretacji Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał, że pogląd podatnika jest nieprawidłowy. Wskazał, że przepisy ustawy o PIT wykluczają z kosztów podatkowych kary umowne i odszkodowania wypłacone z tytułu:

• wad towarów,
• wad wykonanych robót i usług,
• zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad,
• zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług,

– bez względu na to czy odpowiedzialność dłużnika wynika z jego winy czy jest ponoszona na zasadzie ryzyka.

Opóźnienie w wykonaniu prac organ podatkowy uznał za wadę usługi. Z tego powodu wykluczył karę umowną z kosztów podatkowych. Sąd uchylił zaś interpretację prawa podatkowego i przyznał rację podatnikowi. Zdaniem sądu, przepisy ustawy podatkowej posługują się odrębnie pojęciem „zwłoki”, jak i „wady”. Nie można więc uznać, że zwłoka (lub opóźnienie) jest jednocześnie wadą. Interpretacja zaś w sposób bezzasadnie szeroki interpretowała zakres wyłączenia z kosztów podatkowych.

Wskazana sprawa dotyczyła wykładni przepisów ustawy o PIT, niemniej analogiczne spory toczą się również w zakresie stosowania przepisów ustawy o CIT. Praktyka sądów administracyjnych jest tu często bardzie korzystna dla podatników, ale ryzyko sporu z administracją podatkową wciąż pozostaje istotne.

2. Zbycie „białych certyfikatów” przez spółdzielnie mieszkaniowe – korzystnie w CIT, wątpliwości w VAT

Korzystny wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego otwiera spółdzielniom mieszkaniowym możliwość zastosowania zwolnienia z CIT dochodów uzyskanych w związku ze sprzedażą świadectw efektywności energetycznej (tzw. białych certyfikatów). Sąd w orzeczeniu z 17 lipca br. (sygn. II FSK 650/22) potwierdził, że dochód z takiej sprzedaży jest dochodem uzyskanym z gospodarki zasobami mieszkaniowymi, w części przeznaczonej na utrzymanie tych zasobów.

Administracja podatkowa konsekwentnie przedstawiała zaś pogląd odmienny. W interpretacji prawa podatkowego Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej argumentował, że zasoby mieszkaniowe obejmują określony zasób majątku spółdzielni, w którym nie mieszczą się świadectwa efektywności energetycznej. Ich sprzedaż nie prowadzi do osiągnięcia przychodów z tytułu korzystania z takich zasobów i nie jest związana z zaspokajaniem potrzeb mieszkaniowych członków spółdzielni.

Warto dodać, że korzystne dla podatników rozstrzygnięcia zapadły już na poziomie wojewódzkich sądów administracyjnych. Naczelny Sąd Administracyjny potwierdził natomiast ich prawidłowość. Zdaniem sądu, otrzymanie certyfikatu efektywności energetycznej jest konsekwencją realizacji inwestycji w zakresie termoizolacji budynków. Czyli pozyskanie „białych certyfikatów” było związane z zarządzaniem zasobami mieszkaniowymi, a ich sprzedaż pozwoliła osiągnąć dochód podlegający zwolnieniu z opodatkowania CIT.

W cytowanym orzeczeniu nie obejmowało kwestii związanych z rozliczeniem VAT sprzedaży białych certyfikatów. W praktyce zaś ustalenie skutków podatkowych w tym zakresie bywa problematyczne, jeżeli prace w zakresie pozyskania i sprzedaży certyfikatów są zlecane przedsiębiorcy prowadzącemu taką działalność. Czy rozliczenie środków uzyskanych z takiej sprzedaży jest zapłatą wynagrodzenia za usługę w rozumieniu VAT? Zdaniem organów podatkowych, odpowiedź na to pytanie może zależeć od charakteru w jakim występuje zleceniobiorca. W związku z tym interpretacje indywidualne mogą w zbliżonych sprawach wskazywać rozbieżne skutki podatkowe.

3. Zbycie inwestycji w budowie jako ZCP

Istotą zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa (ZCP) jest zdolność do samodzielnej realizacji działalności gospodarczej. Czy więc taką zdolność posiada inwestycja w trakcie jej realizacji? Rozstrzygnięciem sporu w tym zakresie zajmował się WSA w Łodzi w wyroku sygn. I SA/Łd 281/24.

Sprawa dotyczyła podatnika, który prowadził co do zasady działalność transportową oraz zdecydował się na podjęcie także działalności hotelowej oraz sprzedaży lub wynajmu lokali użytkowych. W czasie realizacji prac budowlanych, związanych z wzniesieniem hotelu, spółka zdecydowała o wyodrębnieniu oddziału, w ramach którego miały znaleźć się m.in. umowy związane z finansowaniem inwestycji, pracownicy zaangażowani w jej realizację, aktywa związane z planowaną działalnością w tym zakresie oraz – przede wszystkim – nieruchomości na których prowadzone były prace inwestycyjne. Podatnik następnie planował przeniesienie tych składników majątku do spółki kapitałowej.

Czy składniki te będą stanowiły ZCP? Zdaniem Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej nie jest to zorganizowana część przedsiębiorstwa. Na dzień zakładanego zbycia zespół tych składników majątku nie będzie miał możliwości prowadzenia działalności gospodarczej. Realizacja działań gospodarczych będzie możliwa po zakończeniu inwestycji, poprzez sprzedaż lub wynajem lokali lub prowadzenie działalności hotelowej. Z tego powodu organ podatkowy uznał za nieprawidłowe stanowisko podatnika zarówno w zakresie CIT, jak i VAT.

Innego zdania był natomiast sąd administracyjny. W jego ocenie wyodrębnienie i samodzielność oddziału jest wyraźna, a umowy dotyczące finansowania inwestycji umożliwiają kontynuację procesu inwestycyjnego i realizację w przyszłości sprzedaży. Fakt, że sprzedaż jest dopiero planowana nie wyklucza, w ocenie sądu, możliwości rozpoznania zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Kluczowe znaczenie ma bowiem zdolność samodzielnego funkcjonowania danej inwestycji.

Powyższy przykład wskazuje, że ocena kiedy transakcja stanowi nabycie aktywów, a kiedy jej przedmiotem jest ZPC wciąż jest obarczona ryzykiem podatkowym. Nie można uniknąć tego ryzyka poprzez rozstrzyganie wątpliwości na korzyść opodatkowania VAT transakcji, bowiem przenosi się ono wówczas na nabywcę. Podstawą zaś do zarządzenia tym ryzykiem jest szczegółowa analiza stanu faktycznego danej sprawy.